Aspetti IVA e definizione di impresa ristrutturatrice

L’art. 10 del DPR 633/72, nell’individuare il trattamento impositivo delle cessioni e locazioni immobiliari, individua specificatamente il caso in cui a cedere o locare sia:

• l’impresa costruttrice;
• l’impresa c.d. “ristrutturatrice”, ovvero l’impresa che abbia eseguito sul fabbricato, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. art. 3 co. 1 lett. c), d) o f) del Testo unico dell’edilizia (DPR 380/2001).

È da notare come la definizione di “impresa costruttrice” o di “impresa ristrutturatrice” fornita dalla norma non implichi un riferimento esclusivo alle società immobiliari, tenuto conto che non è necessario che la società abbia come oggetto esclusivo o prevalente dell’attività la costruzione (o il recupero) immobiliare per la vendita, bensì la definizione coinvolge anche le imprese che svolgano solo occasionalmente l’attività di costruzione o di ristrutturazione di fabbricati.

Ad esempio, la società immobiliare di gestione o di rivendita, che non abbia nè costruito nè ristrutturato l’immobile che intende locare o vendere, non rientra nei confini della dizione di “impresa costruttrice” recata dall’art. 10 del DPR 633/72. Invece, la società immobiliare di costruzione che abbia effettivamente costruito o ristrutturato l’immobile che intende cedere o locare rientra nella definizione di “impresa costruttrice” o “impresa ristrutturatrice” di cui all’art. 10 del DPR 633/72.

Locazione di fabbricati

A norma dell’art. 10 co. 1 n. 8 del DPR 633/72, la locazione:

• di fabbricati abitativi è imponibile ad IVA su opzione del locatore se il locatore è l’impresa che ha costruito il fabbricato o che su di esso ha eseguito (anche tramite imprese appaltatrici) gli interventi di cui all’art. 3 co. 1 lett. c), d) ed f) del Testo unico dell’edilizia, ovvero se oggetto della locazione è un “alloggio sociale” ex DM 22.4.2008;
• di fabbricati strumentali è imponibile ad IVA su opzione del locatore chiunque esso sia. 

In tutti gli altri casi, la locazione risulta esente da IVA.
Ove una società immobiliare lochi un fabbricato, si applica il seguente regime impositivo:

• se si tratta di un immobile abitativo, la società immobiliare può optare per l’imponibilità IVA solo se essa stessa ha costruito o ristrutturato l’immobile da locare, ovvero se l’immobile ha natura di “alloggio sociale”;
• se si tratta di un immobile strumentale, la società può in ogni caso esprimere l’opzione per l’imponibilità IVA.

In assenza di opzione, l’atto di locazione risulta esente da IVA.

Imposta di registro

Per quanto concerne l’imposta di registro, gli atti di locazione di fabbricati posti in essere da società immobiliari:

• aventi ad oggetto fabbricati abitativi:
  • se imponibili ad IVA (su opzione), scontano imposta di registro in misura fissa (in ossequio al principio di alternatività IVA-registro);
  • se esenti IVA, scontano l’imposta di registro proporzionale (atteso che, a norma dell’art. 40 del DPR 131/86, in deroga al principio generale, non si considerano operazioni “soggette ad IVA”);
• aventi ad oggetto fabbricati strumentali:
  • se imponibili ad IVA, in deroga al principio di alternatività IVA-registro, scontano contemporaneamente sia l’IVA che l’imposta di registro proporzionale;
  • se esenti IVA, scontano l’imposta di registro proporzionale (atteso che, a norma dell’art. 40 del DPR 131/86, in deroga al principio generale, non si considerano operazioni “soggette ad IVA”).