Nello svolgimento dell’attività professionale, capita spesso che la contabilizzazione delle fatture di acquisto sia delegata al personale dello Studio che, molto spesso, applica l’indetraibilità dell’iva senza consultare la normativa.

In questo intervento cerchiamo di fare una sintesi semplice e completa delle casistiche previste dall’art. 19 bis1 del DPR 633/72 che rendono l’imposta non detraibile oggettivamente. Lo scopo di questo articolo è fornire uno schema di rapida consultazione.

Come noto, l’Iva da versare è calcolata come differenza tra Iva sulle vendite e Iva sugli acquisti.

Il principio di detrazione dell’Iva, ossia il principio in base al quale l’Iva rappresenta un credito, è stabilito dall’articolo 19 D.P.R. n. 633/1972, secondo cui l’imposta può essere considerata detraibile limitatamente alle operazioni effettuate “in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell’esercizio dell’impresa, arte o professione”, stabilendo così il principio di inerenza della spesa, secondo il quale deve esistere una correlazione tra la spesa sostenuta e il ricavo ottenuto.

Di fatto, come sappiamo, se l’acquisto non è inerente l’Iva non può essere un credito da sottrarre dall’Iva sulle vendite. In altre parole, l’Iva sugli acquisti perde la qualifica di credito per diventare un costo d’esercizio. Cosicchè in partita doppia avremo.

Tuttavia, il principio di inerenza così come esposto non è sufficiente per completare il quadro dell’iva indetraibile, poiché il legislatore, all’art. 19-bis1 del D.P.R. n. 633/72, ha previsto dei casi in cui l’Iva è indetrabile oggettivamente, ossia si presume che per determinate spese l’Iva non sia collegabile con il ricavo ottenuto. Inoltre, gli artt. 19 comma 5 e 19-bis disciplinano il pro-rata, che rappresenta un meccanismo di calcolo della detrazione Iva per i soggetti che pongono in essere operazioni sia imponibili che esenti ex art.10 D.P.R. n. 633/72.

In questo articolo, ci occuperemo dell’analisi dell’art. 19-bis1. Tale norma, in particolare, elenca i casi in cui la detrazione sugli acquisti non è ammessa in quanto relativa a beni e servizi di incerta inerenza.

Analizziamo, ora, le casistiche esposte nella tabella.

Una prima ipotesi di indetraibilità oggettiva riguarda i veicoli e beni di lusso. Secondo quanto stabilito dall’articolo 19-bis1 lettera a) e b) è indetraibile l’IVA sull’acquisto di aeromobili, navi e imbarcazioni, nonché dei relativi componenti e ricambi.

La lettera c) dello stesso articolo 19-bis1 regolamenta invece l’indetraibilità per i mezzi a motore “terresti”, stabilendo in primo luogo l’indetraibilità dell’Iva relativa all’acquisto di motocicli con cilindrata superiore a 350 cc. Per tutti gli altri veicoli a motore è stabilita, invece, quale regola generale la detraibilità:

• nella misura pari al 40% dell’IVA in caso di utilizzo non esclusivo nell’attività;
• e in misura pari al 100% in caso di utilizzo esclusivo nell’attività.

Per gli agenti e rappresentanti di commercio e per coloro i quali i beni formano oggetto dell’attività propria dell’impresa si applicano le regole generali di detrazione e pertanto, nel caso di utilizzo per finalità in parte estranee all’attività, la detrazione avviene per la parte riferibile all’attività, individuata in base a criteri oggettivi.

Secondo quanto stabilito dalla lettera d) l’Iva relativa alle spese di esercizio dei veicoli, ossia acquisto di carburanti e lubrificanti, spese di manutenzione e riparazione, custodia, pedaggi per il transito stradale segue le medesime regole di detraibilità stabilite per l’acquisto. Le regole di detrazione previste per l’acquisto si applicano anche ai canoni di leasing e noleggio.

La lettera e) invece dispone l’indetraibilità sulle prestazioni di trasporto di persone. Pertanto, l’IVA assolta sull’acquisto dei biglietti (treno, aereo, nave) per il trasporto di persone non è in genere detraibile. Si tratta dell’Iva sulle fatture dei vettori che esercitano l’attività di trasporto di persone (compagnia aerea, di navigazione, esercente il trasporto ferroviario).

Con riferimento alle spese per alimenti e bevande e le spese di rappresentanza l’articolo 19-bis1 lettere f) e h) stabiliscono rispettivamente che:

• è indetraibile l’IVA sull’acquisto di alimenti e bevande tranne che per i beni:
  • oggetto dell’attività propria dell’impresa;
  • destinati alle prestazioni di somministrazione in mense scolastiche, aziendali o interaziendali o mediante distributori automatici collocati nei locali dell’impresa (si ritiene anche negli studi professionali);
  • destinati ad omaggio purché inferiori a € 50,00;
• è indetraibile l’Iva sulle spese di rappresentanza, per individuare le quali si utilizza la definizione vigente per imposte sui redditi.

A tal proposito si ricorda che è tuttavia detraibile l’Iva sull’acquisto di beni omaggio di costo unitario non superiore a € 50,00. In caso di omaggio di beni di costo unitario non superiore a € 50,00 costituiti da alimenti e bevande, l’Iva è detraibile poiché prevale la norma che considera detraibili i beni di valore inferiore a € 50,00.

Infine, la lettera i) stabilisce l’indetraibilità dell’Iva relativa a fabbricati o porzioni di fabbricato ad uso abitativo, nonché quella relativa alla locazione, manutenzione, recupero e gestione degli stessi, ad eccezione dei casi di sussistenza della condizione di inerenza allo svolgimento dell’attività d’impresa.

A riguardo, per esigenze di una migliore chiarezza espositiva, riassumiamo brevemente il caso oggetto del quesito.

La società ha acquistato della merce da un fornitore soggetto passivo residente, a fronte del quale è stata emessa fattura con I.V.A. al 20% in data 13.05.2011. Successivamente, in data 11.09.2012, la merce è stata restituita al fornitore perché difettosa, e quest’ultimo ha proceduto ad emettere nei confronti della società nota di credito con I.V.A. al 21% (con data 30.09.2012) a storno totale della fattura precedentemente ricevuta. Si chiede se la procedura adottata è corretta.

Prima di addentrarci nel merito dell’argomento oggetto del quesito, è opportuno richiamare il contenuto delle norme di cui ai commi 2 e 3 dell’art. 26, D.P.R. n.633/1972:

–        comma 2: “se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli artt. 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, […], il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell’art. 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25. Il cessionario o committente, che abbia già registrato l’operazione ai sensi di quest’ultimo articolo, deve in tal caso registrare la variazione a norma dell’art. 23 o dell’art. 24, salvo il suo diritto alla restituzione dell’importo pagato al cedente o prestatore a titolo di rivalsa.” 

–        comma 3: “le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla effettuazione dell’operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti […]”.

Le norme citate disciplinano la facoltà lasciata a chi ha emesso la fattura di variare in diminuzione ammontare e I.V.A. esposta sulla stessa ricorrendo determinati presupposti e condizioni.

La “variazione in diminuzione” di una fattura emessa e registrata non è obbligatoria, ma è una facoltà che viene lasciata a chi ha emesso la fattura stessa. D’altra parte, il destinatario della fattura “variata” è obbligato a registrare la “nota di variazione” ricevuta eseguendo scritture contrarie a quelle effettuate dall’emittente.

Il legislatore, nell’elencare le cause e gli eventi che giustificano la variazione in diminuzione, non ha inserito il “reso” del cliente, che è un evento molto frequente e che rappresenta senza dubbio la maggioranza delle operazioni delle variazioni in questione. In realtà il “reso” si deve considerare come la conseguenza di  una risoluzione consensuale che i contraenti hanno concordato, e come tale rientrante appieno tra quelle situazioni che legittimano il ricorso alla nota di variazione ex art. 26, comma 2, del D.P.R. n.633/1972.

Ora, dato che il comma 3 dell’art. 26 limita temporalmente l’emissione delle note di variazione in diminuzione ad un anno dalla data di effettuazione dell’operazione principale, qualora l’evento che origina la variazione sia frutto di un accordo sopravvenuto tra le parti, si tratta di capire se la restituzione di beni al fornitore in quanto difettosi sia riconducibile all’ipotesi di cui al comma sopracitato, valendo quindi il limite di un anno per l’emissione della nota di credito.

In merito si è espressa qualche tempo fa l’Amministrazione finanziaria, con Ris. n.571646 del 24.10.1990, la quale, analizzando un caso uguale a quello oggetto del quesito, ha dato parere favorevole all’emissione di nota di variazione in diminuzione anche oltre un anno dall’effettuazione dell’operazione. Nella specie, infatti, non si tratterebbe di rettifica in dipendenza di sopravvenuto accordo (per la quale opererebbe il limite di un anno previsto dal comma 3 dello stesso art. 26), ma di una restituzione di beni difettosi in dipendenza della responsabilità contrattuale del venditore prevista dall’art. 1453 del Codice Civile (risolubilità del contratto per inadempimento). In altre parole, la variazione in diminuzione discende da precisi obblighi legislativamente posti a carico del venditore e non da un sopravvenuto accordo tra le parti. Di qui, la non applicabilità del termine previsto dal comma 3, art. 26, D.P.R. n.633/1972.

Pertanto, nel caso in questione, nonostante sia decorso più di un anno dall’effettuazione dell’operazione (spedizione o consegna dei beni, per le cessioni, ai sensi dell’art. 6, D.P.R. n.633/1972), si ritiene corretta l’emissione nei confronti della società di nota di credito con I.V.A. a storno totale dell’operazione di acquisto.

La nota di credito emessa dal fornitore, però, riporta un’aliquota I.V.A. errata (21%): infatti, nel caso in cui una nota di variazione si riferisca ad un’operazione che si è perfezionata in data anteriore al 17.09.2011 (data di vigenza della nuova aliquota) la nota di credito dovrà essere emessa con la vecchia aliquota I.V.A. del 20%.

• Aprire il registro di sistema usando REGEDIT.
  • Premere il tasto Windows sulla tastiera
  • Selezionare Esegui…
  • scrivere regedit
• Muoversi nell’albero fino ad individuare la chiave HKEY_CLASSES_ROOT\.xml
  
• Modificare, facendo doppio click sulla scritta, il valore stringa Predefinito(a destra): da xml_auto_file in xmlfile
• Aggiungere un nuovo valore stringa, facendo click col tasto destro nel pannello di destra e scegliendo Nuovo->Valore Stringa
  • Assegnare (scrivendolo) il nome Content Type (quando terminato di scriverlo, premere il tasto Invio sulla tastiera)
  • Fare un doppio click su questo nuovo valore stringa Content Type e scrivere text/xml

I forfettari 2019 (ricavi 65.000) sono esonerati ma hanno la facolta’ di ricevere la fattura od emettere la fattura in formato digitale.

• “Operazione effettuata da soggetto appartenente a regime fiscale di vantaggio ai sensi dell’art.1, commi da 54 a 89, L. n. 190/2014”

Per quei contribuenti che inoltre sono soggetti a ritenuta d’acconto, come nel caso dei professionisti o degli agenti rappresentanti, è necessario segnalare al committente la non applicazione di tale ritenuta all’atto del pagamento della fattura, in quanto la stessa risulterebbe incompatibile con l’applicazione dell’imposta sostitutiva dell’Irpef prevista dal regime in commento. 
Dunque, la fattura del forfettario, oltre a contenere la dicitura suddetta, deve anche indicare che trattasi di: 

Le fatture emesse 
Un aspetto che sicuramente deve essere curato dal contribuente riguarda la specifica annotazione da riportare in fattura (dalla prima del 2019!) circa l’appartenenza al regime di vantaggio. Infatti, è adeguato indicare in calce alla fattura una dicitura del tipo: 

Il provvedimento dell’Agenzia delle entrate indicato riguarda il regime degli ex minimi ma sicuramente è applicabile, quanto alla ritenuta d’acconto, anche ai forfettari. 

• Operazione effettuata ai sensi dell’articolo 1, commi da 54 a 89, della Legge n. 190/2014 così come modificato dalla Legge numero 208/2015 e dalla Legge n. 145/2018
• “Prestazione non soggetta a ritenuta d’acconto secondo quanto previsto dal punto 5.2 del provvedimento Agenzia Entrate del 22.12.2011 n. 185820”.

• Dicitura fattura forfettario per cessioni intracomunitarie: il contribuente forfettario italiano che effettua prestazioni di servizi generiche ai sensi dell’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972, nei confronti di soggetti passivi IVA con residenza in un altro Paese UE, non effettua un’operazione intracomunitaria bensì un’operazione interna senza diritto di rivalsa. In questo caso, la dicitura fattura sarà sempre: “Operazione effettuata ai sensi dell’art. 1, commi da 54 a 89 della Legge n. 190/2014 – Regime forfetario”. Inoltre, in caso di cessioni intra, il contribuente forfetario non deve presentare il modello Intrastat di beni o servizi.
• Dicitura fattura forfettari operazioni con l’estero: il contribuente forfetario in caso di cessioni all’esportazione, deve indicare nella fattura i riferimenti dell’’art. 8 del DPR n. 633/1972 e la dicitura “operazione non imponibile” ai sensi dell’art. 21, comma 6, lett. b) del DPR n. 633/1972.

Bollo su fattura regime forfettario 2019: Per i contribuenti nel nuovo regime forfettario è dovuto il bollo su fatture se di importo superiore ad euro 77,47.

L’imposta di bollo che va assolta acquistando un contrassegno telematico, ex marca da bollo, da 2 euro o attraverso il bollo virtuale su fattura elettronica, è obbligatoria in quanto dette operazioni non sono soggette ad IVA (CM n. 7/E del 2008), sono invece esenti da imposta di bollo, le fatture che riguardano gli acquisti intracomunitari e per quelle in cui il forfetario risulta debitore di IVA come ad esempio nel meccanismo di inversione contabile.

L’utilizzo del canale telematico per la trasmissione e/o ricezione delle fatture
Infine, come anticipato, i contribuenti aderenti al regime forfettario possono decidere di continuare a utilizzare i tradizionali sistemi di gestione e conservazione delle fatture attive e passive (cartaceo). Detti contribuenti, infatti, fatta eccezione per le fatture emesse alla Pubblica amministrazione, sono liberi di decidere se digitalizzare il processo di fatturazione o meno. 

Una riflessione però è opportuna. Infatti, qualora il contribuente forfettario decida di utilizzare le modalità telematiche, indicando ad esempio il codice destinatario o la Pec per la ricezione delle fatture dai propri fornitori, o qualora comunichi sul portale fatture e corrispettivi uno dei detti indirizzi, sarà poi obbligato a conservare digitalmente i documenti fiscali al pari di un normale soggetto Iva.

Adeguamento dei registratori di cassa
Altro aspetto che necessita di dovuti aggiustamenti riguarda quei contribuenti che certificano i ricavi attraverso l’uso del registratore di cassa. In tali circostanze, infatti, il documento fiscale non può che essere lo scontrino il quale, come sappiamo, indica esclusivamente il corrispettivo pagato (o non pagato) ma nulla in relazione all’aliquota Iva applicata. Quest’ultima sarà poi indicata nella chiusura giornaliera. Orbene, visto che il regime forfettario non prevede l’applicazione dell’Iva, il registratore di cassa deve essere adeguato al nuovo regime di vantaggio. Per fare ciò sarà necessario contattare il tecnico abilitato e chiedere allo stesso di adeguare il registratore di cassa alle mutate esigenze fiscali. 

select
p.ID as order_id,
p.post_date,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_email’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as billing_email,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_phone’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as billing_phone,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_first_name’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as _billing_first_name,
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max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_order_total’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as order_total,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_order_tax’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as order_tax,
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max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_field_757’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as codiceUnivoco,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_field_846’ and p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) as codice_fiscale,

max( CASE WHEN p.ID = wptr.object_id THEN wptr.term_taxonomy_id END ) as status
from
fum_posts as p,
fum_postmeta as pm,
fum_term_relationships as wptr
where
post_type = ‘shop_order’ and
p.ID = pm.post_id
group by
p.ID

SELECT

— Order Meta
p.ID AS order_id,
p.post_status AS order_status,
p.post_date AS order_date,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_order_total’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS order_total,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_order_tax’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS order_tax,

— Payment
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_paid_date’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS paid_date,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_payment_method’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS payment_method,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_transaction_id’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS transaction_id,

— Order Items
(
SELECT group_concat( order_item_name SEPARATOR ‘\n’ )
FROM fum_woocommerce_order_items oi
WHERE order_id = p.ID
AND oi.order_item_type = ‘line_item’
) AS line_items,
(
SELECT group_concat( CASE WHEN oim.meta_key = ‘_qty’ AND oi.order_item_id = oim.order_item_id THEN oim.meta_value END SEPARATOR ‘\n’ )
FROM fum_woocommerce_order_items oi
LEFT JOIN fum_woocommerce_order_itemmeta oim ON oi.order_item_id = oim.order_item_id
WHERE order_id = p.ID
AND oi.order_item_type = ‘line_item’
) AS line_items_qtys,
(
SELECT group_concat(
format(
CASE WHEN oim.meta_key = ‘_line_subtotal’ AND oi.order_item_id = oim.order_item_id THEN oim.meta_value END
, 2 )
SEPARATOR ‘\n’ )
FROM fum_woocommerce_order_items oi
LEFT JOIN fum_woocommerce_order_itemmeta oim ON oi.order_item_id = oim.order_item_id
WHERE order_id = p.ID
AND oi.order_item_type = ‘line_item’
) AS line_items_subtotals,
(
SELECT group_concat(
format(
CASE WHEN oim.meta_key = ‘cost’ AND oi.order_item_id = oim.order_item_id THEN oim.meta_value END
, 2 )
SEPARATOR ‘\n’ )
FROM fum_woocommerce_order_items oi
LEFT JOIN fum_woocommerce_order_itemmeta oim ON oi.order_item_id = oim.order_item_id
WHERE order_id = p.ID
AND oi.order_item_type = ‘shipping’
) AS shipping_cost,

— Contact Info
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_email’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_email,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_phone’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_phone,

— Customer Data Example
— max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_customer_user’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS user_id,
— max( CASE WHEN um.meta_key = ‘nickname’ THEN um.meta_value END ) AS user_nickname,

— Billing
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_first_name’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_first_name,
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max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_address_1’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_address_1,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_address_2’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_address_2,
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max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_state’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_state,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_billing_postcode’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS billing_postcode,

— Shipping
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_shipping_first_name’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS shipping_first_name,
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max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_shipping_address_2’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS shipping_address_2,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_shipping_city’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS shipping_city,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_shipping_state’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS shipping_state,
max( CASE WHEN pm.meta_key = ‘_shipping_postcode’ AND p.ID = pm.post_id THEN pm.meta_value END ) AS shipping_postcode

FROM fum_posts p
LEFT JOIN fum_postmeta pm ON p.ID = pm.post_id
LEFT JOIN fum_woocommerce_order_items oi ON p.ID = oi.order_id

— Customer Data Example
— LEFT JOIN fum_users u ON u.ID = pm.meta_value AND pm.meta_key = ‘_customer_user’
— LEFT JOIN fum_usermeta um ON um.user_id = u.ID

WHERE post_type = ‘shop_order’

GROUP BY p.ID;